Fon Havuzu
Paylaş :

İHRAÇ KAYITLI TESLİMLERDE DİİB SAHİBİ MÜKELLEFLER İÇİN İADE ÜST SINIRI YÜKSELDİ ANCAK KÜÇÜK BİR PÜRÜZ VAR

Bilindiği üzere 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununda bir malın doğrudan ihracatı (madde 11-1/a) veya ihraç edilmek üzere ihracatçıya teslimi (ihraç kayıtlı teslim)  KDV’den istisna tutulmuştur.

İhraç kaydıyla yapılan teslimlerde malın ihracatı kesin olarak öngörülememektedir. Bu nedenle konu, teslim yapan açısından tecil-terkin ve iade sistemi ile çözüme kavuşturulmuştur. Bu sisteme göre, ihraç kaydıyla yapılan satış;

-İhracata dönüşmüş ise, tecil edilen verginin terkini (ya da tecil ve terkin edilemeyen verginin iadesi),

-İhracata dönüşmemiş ise kanunda yer alan önlem olan tecil edilen verginin  gecikme zammıyla veya tecil faiziyle birlikte geri alınması sistemi devreye girmektedir.

Tecil-Terkin ve İade sisteminin özü istisna olan satışın, KDV’sinin beyana yansıtılması ancak ihracatın gerçekleşmesine kadar ertelenmesi (tecil), ihracatın gerçekleşmesi durumunda ise bu verginin terkini (silinmesi), terkin edilen ödenecek vergi bulunmaması durumunda ise şartlara göre iade alınması durumudur. Diğer taraftan, ithal malın işlenerek tekrar yurt dışı edilmesi şeklinde karşımıza çıkan uygulama ise Kanuna Dâhilde İşlem Rejimine ilişkin madde eklenerek (geç.m.17) istisna kapsamına alınmıştır. Böylece DİİB sahibine dâhilde işleme kapsamındaki malın üretiminde kullanılacak malların teslimi de KDV’den istisna edilerek dâhilde işleme dolayısıyla ihracat özendirilmiştir. Bu yazımızda İhraç kayıtlı teslim ile Dâhilde İşleme Rejiminde KDV istisnasının uygulanma süreci KDV Genel Uygulama Tebliğinde yapılan son değişiklik(ler) kapsamında bir örnek üzerinde ele alınacaktır.

            Dâhilde işleme rejimi, serbest dolaşımda olmayan eşyanın[1], Türkiye Gümrük Bölgesi içerisinde işleme faaliyetine tabi tutulmak üzere geçici ithal edilmesi ve işleme faaliyeti sonrasında elde edilen işlem görmüş ürünün yeniden ihraç edilmesi esasına dayanan ekonomik etkili bir gümrük rejimidir. Dâhilde işleme rejiminin amacı, dünya piyasa fiyatlarında hammadde temin etmek suretiyle ihracatı artırmak, ihraç ürünlerine uluslararası piyasalarda rekabet gücü kazandırmak, ihraç pazarlarını geliştirmek ve ihraç ürünlerini çeşitlendirmek olarak ifade edilebilir.

            Dâhilde işleme rejimine ilişkin düzenleme 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununa 29.07.1998 yılında geç.17 inci madde ile girmiş ve maddenin yürürlük süresi en son 31.12.2020 tarihine kadar uzatılmıştır.

Katma Değer Vergisi Kanunun geçici 17 nci maddesinde yer alan yetkiye dayanılarak çıkarılmış olan  (16.04.2001 tarih ve 2001/2325 sayılı) Bakanlar Kurulu Kararıyla dâhilde işleme izin belgesi kapsamında ihraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak maddelerin dâhilde işleme izin belgesine sahip mükelleflere tesliminde sektörel ayrım yapılmaksızın 3065 sayılı Kanunun (11/1-c) maddesinde düzenlenen tecil-terkin kapsamına alınmıştır. Diğer taraftan kanunun geçici 17 inci maddesinde söz konusu uygulamada ihracat süresi olarak (11/1-c) maddesinde yer alan üç aylık süre yerine dâhilde işleme izin belgesinde öngörülen sürelerin[2] esas alınacağı hüküm altına alınmıştır.

Bununla birlikte dâhilde işleme izin belgesi (DİİB) sahibi mükelleflerin, 3065 sayılı Kanunun Geçici 17 nci maddesi kapsamında girdi kullanarak ürettiği malları diğer DİİB sahibi alıcılara tesliminde 3065 sayılı Kanunun Geçici 17 nci maddesi kapsamında değerlendirilmesi için, teslim edilen bu malların diğer DİİB’nin girdisi mahiyetinde olması ve her bir DİİB’nin dâhilde işleme mevzuatına uygun olarak kapatılması gerekmektedir.

Uygulamada DİİB sahibince işleme izniyle yurtiçi edilen mal işlendikten sonra doğrudan ihraç edebildiği gibi ihraç kaydıyla başka bir ihracatçıya teslim edilerek de ihraç edilebilmektedir. Hatta DİİB sahibince üretilen mal yurtdışı edilmeden diğer DİİB sahibinin üreteceği başka bir malın girdisi olması durumunda buna teslim edilmekte ve daha sonra ihracatçı vasıtasıyla yurt dışı edilmektedir. İşte istisnaya ilişkin geç. 17 inci madde söz konusu tüm durumlarda Kanunun 11-1/c maddesinde öngörülen tecil-terkin ve iade sisteminin uygulanmasını salık vermektedir.

Ancak söz konusu uygulamada teslimi gerçekleştirilen malların indirimli orana ya da genel orana tabi olması durumunda tecil-terklin, iade tutarında farklılık olup olmadığı konusunda tartışmalar yaşanmaktadır. Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde genel oranda (%18) yapılan işlemlerle ilgili ihraç kayıtlı teslime, DİİB sahibine yapılan teslime veya DİİB sahibince ihraç kayıtlı teslime konu hesaplanan KDV lerin tamamı tecil-terkin, iade kapsamında değerlendirilirken indirimli orana (%1, %8)  tabi bu tür işlemlerde hesaplanan KDV nin tamamı tecil-terkin, iade kapsamında değerlendirilmemiştir. Yaşanan kafa karışıklığının önüne geçilmesi için Tebliğde bu konunun çözüme kavuşturulması artık zorunluluk haline gelmiştir.

Konuyu biraz açacak olursak,

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin Dâhilde İşleme ve Geçici Kabul Rejimleri Kapsamında İhraç Edilecek Malların Üretiminde Kullanılan Girdilerin Temininde Tecil-Terkin Uygulaması başlığını taşıyan (II-A- 9.1) bölümünde yer alan “ 3065 sayılı Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsamında teslimde bulunan DİİB sahibi mükellefin iadesini talep edeceği KDV tutarı, ihraç kaydıyla teslim nedeniyle hesaplayıp tahsil etmediği KDV tutarından, bu malların üretimi için yurt içi ve yurt dışından KDV ödemeksizin temin ettiği mallar nedeniyle ödemediği KDV tutarı düşüldükten sonra kalan tutardan fazla olamaz. Ayrıca bu kapsamda yapılan işlemlerde, imal edilen mallar ihraç edilmeden herhangi bir iade işlemi yapılamaz.” İfadesi 15.02.2017 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan değişiklik ile “ 3065 sayılı Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsamında teslimde bulunan DİİB sahibi mükellefin iadesini talep edeceği KDV tutarı, ihraç kaydıyla teslim bedeli ile bu malların üretimi için yurtiçi ve yurtdışından KDV ödemeksizin temin ettiği malların bedeli arasındaki farka genel vergi oranı uygulanmak suretiyle bulunacak tutarı aşamaz. Ayrıca bu kapsamda yapılan işlemlerde, imal edilen mallar ihraç edilmeden herhangi bir iade işlemi yapılamaz.” şeklinde değiştirilmiştir. Yine tebliğin (II-A- 9.1)  bölümünde ise 3065 sayılı Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsamında mal teslim eden satıcıların tecil edilecek vergilerinin hesabının Tebliğin (II/A-8.5.) bölümünde yer alan açıklamalara göre yapılacağı belirtilmiştir. Tebliğin söz konusu (II/A-8.5.)  bölümünde yer alan açıklama şu şekildedir. “Tecil edilecek vergi miktarı, mükellefin ihraç kaydıyla teslimleri nedeniyle hesaplanan vergi tutarından fazla olamaz. Ancak mükellefin ödenmesi gereken vergi tutarı, ihraç kaydıyla teslimleri nedeniyle hesaplanan vergi tutarından az ise bu tutar esas alınır. İhraç kaydıyla teslim bedeli üzerinden hesaplanan KDV tutarından tecil edilemeyen bir kısım varsa, bu kısım imalatçı mükellefe iade edilir.”

Öte yandan tebliğin DİİB Sahibi Mükellefin İhraç Kaydıyla Tesliminde İade Edilecek KDV  başlığını taşıyan IV-A-1.5 bölümünde yer alan,

 “DİİB kapsamında KDV ödemeksizin yurtiçi ve yurtdışından satın aldığı girdileri kullanarak ürettiği malı 3065 sayılı Kanunun (11/1-c) maddesi kapsamında ihraç kayıtlı olarak teslim eden bir mükellefin iade alacağı KDV tutarı, ihraç kayıtlı teslim nedeniyle hesaplayıp tahsil etmediği KDV tutarından, bu ürün için DİİB kapsamında aldığı girdiler nedeniyle ödemediği  KDV tutarı düşüldükten sonra kalan tutardan fazla olmaz.” ifadesi

 “DİİB kapsamında KDV ödemeksizin yurtiçi ve yurtdışından satın aldığı girdileri kullanarak ürettiği malı 3065 sayılı Kanunun (11/1-c) maddesi kapsamında ihraç kayıtlı olarak teslim eden bir mükellefin iade alacağı KDV tutarı, ihraç kayıtlı teslim bedeli ile DİİB kapsamında aldığı girdilerin bedeli arasındaki farka genel vergi oranı uygulanmak suretiyle bulunacak tutarı aşamaz.” şeklinde değiştirilmiştir.

Ancak tebliğin bu bölümünde (IV-A-1.5 ) yer alan örnekte her hangi bir değişiklik yapılmamıştır. Tebliğde yer alan örnek şu şekildedir.

Mükellef (B, 100.000 TL tutarındaki kumaşı DİİB kapsamında KDV ödemeksizin (A)’dan satın almış ve imal ettiği gömlekleri 200.000 TL’ye (C)’ye ihraç kayıtlı teslim etmiş, (C) de söz konusu gömlekleri süresi içinde 210.000 TL bedel mukabili ihraç etmiştir.

-Kumaş ve gömlek teslimleri (% 8) oranında KDV’ye tabidir.

- Mükellef (A)’nın indirilecek KDV toplamı fazla olduğundan, 100.000 TL üzerinden hesapladığı 8.000 TL KDV’yi tecil edememiştir. Bu durumda Mükellef (A)’nın 3065 sayılı Kanunun (11/1-c)ve geçici 17 maddeleri uyarınca iade alabileceği KDV tutarı 8.000 TL’dir. Mükellef (A)’nın söz konusu kumaşı üretmek için yüklendiği KDV’nin 12.000 TL olması durumunda, 8.000 TL’sini ihraç kayıtlı teslim nedeniyle, 4.000 TL’sini de indirimli orana tabi teslim nedeniyle, indirimli orana tabi işlemlere ilişkin iade usul ve esasları çerçevesinde talep etmesi gerekir.

- (B)’nin de DİİB kapsamında satın aldığı kumaşlardan ürettiği gömlekleri 200.000 TL bedelle ihraç kayıtlı tesliminde hesapladığı ancak tahsil etmediği 16.000 TL KDV’nin tamamının indirilecek KDV tutarının yüksek olması nedeniyle tecil edilemediğini varsayalım. Bu durumda (B)’nin 3065 sayılı Kanunun (11/1-c) maddesi uyarınca iade alabileceği KDV tutarı (16.000 TL – 8.000 TL=) 8.000 TL olacaktır. (B)’nin de söz konusu gömlekleri üretmek için yüklendiği KDV tutarının 10.000 TL olduğunu varsayarsak, 8.000 TL KDV’yi ihraç kayıtlı teslim nedeniyle, 2.000 TL KDV’yi ise indirimli orana tabi teslim nedeniyle, indirimli orana tabi işlemlere ilişkin iade usul ve esasları çerçevesinde talep edebilecektir.

-(C) ise 210.000 TL ile 200.000 TL arasındaki fark olan 10.000 TL’nin (% 18)’ini aşmamak üzere, söz konusu ihracat nedeniyle yüklendiği KDV’yi iade alabilecektir.”

Şimdi indirimli oranda (%8) yapılan işlemlerdeki karışıklığı Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (IV/A-1.5 bölümündeki) yukarıda yer alan örnek olaydaki rakamları kullanarak irdelemeye çalışalım. Söz konusu örnekte yer alan veriler şu şekildedir.

 

(A)

 

(B)

 

(C)

 

Satış Tutarı

100.000,00

 

 

200.000,00

 

 

 

210.000,00

 

Hes KDV

8.000,00

 

16.000,00

 

16.800,00

 

Yükln KDV

12.000,00

 

10.000,00

     
             

Tebliğde yer alan bu örneği hem İhraç kayıtlı teslim yönünden hem de DİİB kapsamındaki teslim yönünden ayrı ayrı irdeleyelim.

 

1-   (A)’ nın Kanunun 11-1/c maddesinde belirtilen İmalatçı mükellef olduğu ve ihraç kaydıyla satış yaptığı varsayıldığında rakamlar şu şekilde oluşacaktır.

 

Tablo-1

İhraç Kayıtlı Satış

İmalat ve Satış Rakamları

 

Beyan

İmalat Bedeli

80.000,00

 

Hes KDV

8.000,00

İmalatta Yükl.KDV

6.400,00

 

Toplam İnd KDV

27.000,00

Satış TutarTutar

100.000,00

 

Devr KDV

19.000,00

Hes KDV

8.000,00

 

Öd. Ger KDV

0,00

Önc. Dön. Devr. İnd KDV

15.000,00

 

Tecil Edilebilir KDV

8.000,00

Bu Dönem İnd KDV (Mal Alış)

0,00

 

İhr. Gerç. Dön. Terkin Edl. KDV

0,00

Yüklenilen KDV

12.000,00

 

İade KDV

8.000,00

     

İnd Orana Göre İade

4.000,00

 

        2-  (B)’nin DİİB kapsamında KDV ödemeksizin (A)’dan satın almış olduğu ve imal ettiği gömlekleri  ihraç kaydıyla (C)’ye sattığı ve ihracatın süresinde gerçekleşmiş olduğu varsayıldığında rakamlar şu şekilde oluşacaktır.

      Tablo-2

DİİB Sahibi Mükellefin İhraç Kayıtlı Satış Beyanı

İmalat ve Satış Rakamları

 

Beyan

Alış Tutarı

100.000,00

 

Hes KDV

16.000,00

Alışta Hes KDV

8.000,00

 

Toplam İnd KDV

27.000,00

Alışta Ödenen KDV

0,00

 

Devr KDV

11.000,00

Satış Tutar

200.000,00

 

Öd. Ger KDV

0,00

Satışta Hes KDV

16.000,00

 

Tecil Edilebilir KDV

16.000,00

Tahsil Edilen KDV

0,00

 

İhr. Gerç. Dön. Terkin Edl. KDV

0,00

Önc. Dön. Devr. İnd KDV

17.000,00

 

Hesaplanan İade KDV Tutarı

16.000,00

Yüklenilen KDV

10.000,00

 

İade Üst Sınırı (200.000,00-100.000,00 )X0,18

18.000,00

Bu Dön.İnd KDV(Yüklenilen Hariç)

0,00

 

İade Edilmesi Gereken KDV

16.000,00

 

İkinci örnekte yer alan rakamlar KDV Genel Uygulama Tebliğinin (IV/A-1.5) bölümünde şu şekilde yer almaktadır.

Tablo-3

DİİB Sahibi Mükellefin İhraç Kayıtlı Satış Beyanı

İmalat ve Satış Rakamları

 

Beyan

Alış Tutarı

100.000,00

 

Hes KDV

16.000,00

Alışta Hes KDV

8.000,00

 

Toplam İnd KDV

27.000,00

Alışta Ödenen KDV

0,00

 

Devr KDV

11.000,00

Satış Tutar

200.000,00

 

Öd. Ger KDV

0,00

Satışta Hes KDV

16.000,00

 

Tecil Edilebilir KDV

16.000,00

Tahsil Edilen KDV

0,00

 

İhr. Gerç. Dön. Terkin Edl. KDV

0,00

Önc. Dön. Devr. İnd KDV

17.000,00

 

Hes.İade KDV

16.000,00

Yüklenilen KDV

10.000,00

 

DİİB Kapsamında İade Üst Sınırı

8.000,00

Bu Dön.İnd KDV(Yüklenilen Hariç)

0,00

 

DİİB kapsamında İade Edl. KDV

8.000,00

     

İnd Orana  Göre İade Edl. KDV

2.000,00

 

Yukarıda yer alan ve tebliğde yapılan değişikliğe göre oluşturulan Tablo-2’ deki rakamlar ile tebliğdeki örnekte yer alan rakamları aynen yansıtan Tablo-3 rakamları birbiri ile örtüşmemektedir. Bu nedenle KDV Genel Uygulama Tebliğinin (IV/A-1.5) bölümünde yer alan örneğin,  söz konusu bölümde 15.02.2017 yapılan değişikliğe uygun olarak düzeltilmesi mükellefler ile Vergi Daireleri arasında çıkabilecek olası ihtilafları önleyici mahiyette olacaktır.

 

Tebliğin (IV/A-1.5) bölümünde yapılan değişlik sonrasında DİİB kapsamında ihraç kayıtlı işlem yapan mükelleflerin alabilecekleri iade miktarında ne kadar artış olmuştur sorusunun cevabı ise aşağıdaki tabloda irdelenmeye çalışılmıştır.

Tablo-4

DİİB Sahibi Mükellefin İhraç Kayıtlı Satış Beyanı

İmalat ve Satış Rakamları

 

Beyan

Alış Tutarı

100.000,00

 

Hes KDV

16.000,00

Alışta Hes KDV

8.000,00

 

Toplam İnd KDV

27.000,00

Alışta Ödenen KDV

0,00

 

Devr KDV

11.000,00

Satış Tutar

200.000,00

 

Öd. Ger KDV

0,00

Satışta Hes KDV

16.000,00

 

Tecil Edilebilir KDV

16.000,00

Tahsil Edilen KDV

0,00

 

İhr. Gerç. Dön. Terkin Edl. KDV

0,00

Önc. Dön. Devr. İnd KDV

17.000,00

 

Hes.İade KDV

16.000,00

Yüklenilen KDV

10.000,00

 

DİİB Kapsamında İade Üst Sınırı (Tebliğin Önck. Hali)

8.000,00

Bu Dön.İnd KDV(Yüklenilen Hariç)

0,00

 

DİİB Kapsamında İade Üst Sınırı (Tebliğin Son Hali)

18.000,00

     

DİİB kapsamında İade Edl. KDV Üst Sınırı Farkı

10.000,00

     

İade Üst Sınırı Artış Oranı (10.000,00/8.000,00)

% 125

 

Tablo-4 de görüldüğü üzere Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde yapılan değişiklik sonrasında  (%8 KDV oranına tabi işlemde) DİİB kapsamında ihraç kayıtlı işlem yapan mükelleflerin alabilecekleri iade miktarının üst sınırında %125 oranında artış olmuştur. Ancak genel orana tabi işlemlerle ilgili olarak bu konuda her hangi bir artış söz konusu değildir.

Sonuç olarak Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde 15.02.2017 tarihinde yapılan değişiklik indirimli orana tabi işlemlerle ilgili olarak mükelleflerin lehine olmuştur. Ancak izah edilmeye çalışıldığı üzere tebliğde yer alan örnek olayın 15.02.2017 tarihinde yapılan değişikliğe uygun olarak güncellenmesinin yararlı olacağı kanaatindeyiz. Aksi halde değişikliğin bu konuda işlem yapmak isteyen mali müşavirleri hayli zorlayacağı gözüküyor.

Konuyla ilgili habere ulaşmak için Tıklayınız.  

 

 

 

[1] Türkiye’ye girişinde bütün yükümlülükleri yerine getirilmemiş olan Serbest dolaşımda olmayan eşyadır. Örneğin gümrük vergisi, kdv vb. ödenmeksizin belirli şartlarla ülkeye giren eşya serbest dolaşımda değildir.

[2] Dâhilde işleme izin belgesinin veya dâhilde işleme izninin süresi sektörüne göre azami 12 (oniki) aya kadar tespit edilebilir. Ancak, gemi inşaa, komple tesis v.b. ile üretim süreci 12 (oniki) ayı aşan ürünler ve savunma sanayi alanına giren ürünlerin ihracına ilişkin düzenlenen belgenin/iznin süresi, proje süresi kadar tespit edilebilir.

 

 

Paylaş :